Українською | English

НАЗАДГОЛОВНА


УДК 657: 336.5

 

І. О. Кондратюк,

кандидат економічних наук, доцент, доцент кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу,

ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана»

 

ПЕРЕОЦІНКА ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ БЮДЖЕТНИХ УСТАНОВ В УМОВАХ ПЕРЕХІДНОГО ПЕРІОДУ БЮДЖЕТНОГО ОБЛІКУ: ПОРЯДОК ПРОВЕДЕННЯ ТА ОБЛІКОВИЙ СУПРОВІД

 

I. O. Kondratiuk,

PhD (Economics), Associate Professor, Associate Professor of accounting in credit and budget institutions department

SHEE “Kyiv National Economic University named after Vadym Hetman”

 

REVALUATION OF NON-CURRENT ASSETS IN TRANSITION PERIOD OF PUBLIC SECTOR ACCOUNTING: PROCEDURES AND ACCOUNTING

 

У статті розглянуто методичні та організаційні аспекти переоцінки основних засобів бюджетних установ, детально викладений порядок проведення переоцінки та наведений її супровід розпорядчими документами установи. Методика обліку результатів переоцінки доповнена конкретними прикладами, що охоплюють всі варіанти проведення переоцінки відповідно до НП(С)БОДС 121 «Основні засоби». Розроблені форми: Результати переоцінки для внесення до інвентарної картки, Зведена відомість переоцінки (дооцінки/уцінки) та схема відображення переоцінки основних засобів на рахунках бухгалтерського обліку відповідно до відомості переоцінки всебічно відображають результати переоцінки за кожним об’єктом та в цілому. Застосування запропонованих облікових регістрів та їх взаємозв’язку із рахунками обліку є заходом удосконалення організації та методики обліку основних засобів бюджетних установ, що суттєво спрощують роботу працівників облікової служби

 

The author examined revaluation of non-current assets methodical and organizational aspects in public sector units. Revaluation of non-current assets procedures were shown in detail with administrative documents to permit revaluation. Examples were given to explain revaluation model according to NPSAS 121 “Property, plant and equipment”. Designed forms for revaluation results are convenient to use and show currently and prior revaluation surplus and deficit for each object and in general. Using of these forms allows making job of accountants much easier.

 

Ключові слова: бюджетні установи, основні засоби, переоцінка, уцінка, дооцінка.

 

Key words: public institutions, non-current assets, revaluation, revaluation surplus, revaluation deficit.

 

 

Постановка проблеми. Модернізація бухгалтерського обліку державного сектору, що триває, спричинює оновлення методичних та організаційних аспектів бухгалтерського обліку окремих об’єктів. Зокрема, із введенням в дію НП(С)БОДС 121 «Основні засоби» суттєво змінилися методологічні та методичні підходи до обліку основних засобів бюджетних установ, що спричинює труднощі із практичним застосуванням нових положень. Так, докорінних змін зазнали методика переоцінки основних засобів та відображення її результатів в обліку. Зазначена зміна методики обліку унеможливила використання низки облікових регістрів та обумовила потребу розроблення нових форм для відображення результатів переоцінки об’єктів.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Дослідженню проблемних аспектів модернізації бухгалтерського обліку присвячені напрацювання Воськало Н. М. [1, с. 258-263], Гізатуліної Л. В. [10, с. 11-17], Дорошенко О. О. [2, с. 111 – 114; 3, c. 209-211;], Свірко С. В. [8, с. 23-34; 9, с. 19 – 27],  Сушко Н. І. [10, с. 11-17], Фаріон А. І. [9, с. 19-27] та інших науковців. Втім, питання організаційного та методичного забезпечення проведення переоцінки основних засобів бюджетних установ в умовах запровадження НП(С)БОДС 121 «Основні засоби» наразі комплексно не досліджувалися.

Формулювання цілей статті. Метою даного дослідження є удосконалення організаційно-методичного забезпечення переоцінки основних засобів бюджетних установ та відображення її результатів в обліку. Досягнення мети уможливили виконані завдання дослідження, якими є: проаналізувати вимоги НП(С)БОДС 121 «Основні засоби» в частині проведення переоцінки; висвітлити організаційні аспекти проведення переоцінки основних засобів відповідно до вимог НП(С)БОДС 121 «Основні засоби»; конкретизувати за допомогою прикладів застосування норм НП(С)БОДС 121 «Основні засоби» при проведенні переоцінки; запропонувати облікові регістри для систематизації інформації за результатами переоцінки; розробити порядок перенесення даних з зазначених регістрів до карток балансових рахунків бухгалтерського обліку.

Виклад основного матеріалу дослідження.

Для відображення реальної та достовірної вартості основних засобів бюджетних установ відповідно до їх ринкової вартості застосовується процедура переоцінки. Загалом переоціненою вартістю є вартість активів після їх переоцінки.

Переоцінка основних засобів передбачає:

-   дооцінку (збільшення вартості активів);

-   уцінку (зменшення вартості активів).

При проведенні переоцінки важливим є встановити чи проводилися переоцінки у минулому, оскільки їх результати впливають на методику обліку результатів поточної переоцінки (табл. 1).

 

Таблиця 1.

Можливі варіанти проведення переоцінки

Дооцінка

Уцінка

Активів, які раніше не уцінювалися

Активів, які раніше не дооцінювалися

Активів, які раніше уцінювалися:

на суму дооцінки залишкової вартості в межах попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

на суму перевищення дооцінки залишкової вартості об’єкта над сумою попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

Активів, які раніше дооцінювалися:

на суму уцінки залишкової вартості в межах суми попередніх дооцінок

 

на суму перевищення уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми дооцінками цього об’єкта

Джерело: систематизовано автором на основі НП(С)БО 121 «Основні засоби» [5]

 

При проведенні переоцінки бюджетні установи мають керуватися вимогами НП(С)БО 121 «Основні засоби» [5] та Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору [4]. Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби передбачають можливість переоцінювати об’єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість суттєво відрізняється від його справедливої вартості на річну дату балансу.

Рішення про проведення переоцінки об’єктів основних засобів бюджетна установа погоджує з органом, уповноваженим управляти об’єктами державної (комунальної) власності, якщо такий визначено. Установи нижчого рівня погоджують рішення про проведення переоцінки з суб'єктом державного сектору вищого рівня за відомчою підпорядкованістю. Бюджетні установи, що мають подвійну підпорядкованість, рішення про проведення переоцінки погоджують з суб'єктом державного сектору вищого рівня, який затверджує кошторис. Таке рішення оформлюється розпорядчим документом по установі.

У разі переоцінки об'єкта основних засобів здійснюється одночасна переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт. Групою основних засобів є сукупність однотипних за технічними характеристиками, призначенням та умовами використання об'єктів основних засобів, а справедливою вартістю при цьому є сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату. Щоб на дату балансу залишкова вартість об’єктів суттєво не відрізнялася від справедливої, переоцінку слід проводити регулярно.

Оскільки оцінки для визначення справедливої вартості проводить виключно суб’єкт оціночної діяльності, бюджетній установі слід врахувати в кошторисі видатки на проведення переоцінки. Склад суб’єктів оціночної діяльності визначається Законом України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 № 2658-III, якими є суб’єкти господарювання:

- зареєстровані в установленому законодавством порядку фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності, а також юридичні особи незалежно від їх організаційно-правової форми та форми власності, які здійснюють господарську діяльність, у складі яких працює хоча б один оцінювач, та які отримали сертифікат суб'єкта оціночної діяльності відповідно до Закону про оцінку майна майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні;

- органи державної влади та органи місцевого самоврядування, які отримали повноваження на здійснення оціночної діяльності в процесі виконання функцій з управління та розпорядження державним майном та (або) майном, що є у комунальній власності, та у складі яких працюють оцінювачі.

Суб’єкт оціночної діяльності складає Акт оцінки (Звіт про оцінку), у якому зазначає справедливу вартість об’єкту основних засобів.

Рішення про проведення переоцінки приймається керівником установи, якщо відхилення залишкової вартості об’єкта основних засобів від його справедливої вартості дорівнює або більше 10%. Тобто, величина 10% є порогом суттєвості (Пс). Слід відмітити, що проведення переоцінки не є обов’язковим, а проводиться за рішенням керівника.

Переоцінці не підлягають малоцінні необоротні матеріальні активи та бібліотечні фонди, якщо амортизація їх вартості нараховується в першому місяці передачі у використання об'єкта необоротних активів у розмірі 50% його первісної вартості та решта 50% первісної вартості – у місяці їх вилучення з активів (списання з балансу).

Під час переоцінки одночасно здійснюють також переоцінку суми зносу, нарахованої на необоротні активи, яка склалася на момент проведення переоцінки.

У методиці проведення переоцінки доцільно виокремити декілька етапів. Першим з них є визначення порогу суттєвості та його критеріїв (рис. 1).

 

Рис. 1. Визначення порогу суттєвості та його критерії для проведення переоцінки

истематизовано автором на основі НП(С)БО 121 «Основні засоби» [5])

 

Індекс переоцінки (Іпереоц.) обчислюється аналогічно: діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість (рис. 2).

 

Рис. 2. Визначення порогу суттєвості та його критерії для визначення виду переоцінки

истематизовано автором на основі НП(С)БО 121 «Основні засоби» [5])

 

При визначенні індексу переоцінки слід пам’ятати, що від кількості знаків після коми залежить точність обчислення переоціненої первісної вартості основних засобів, отже, доцільною кількістю знаків після коми є чотири.

Далі переоцінену первісну вартість основних засобів (1) та знос (2) вираховують їх множенням на індекс переоцінки.

 

Переоцінена первісна вартість = Первісна вартість × Іп,            (1)

 

Переоцінена сума зносу = Сума нарахованого зносу × Іп,         (2)

 

У випадку, якщо залишкова вартість об’єкта дорівнює нулю, його переоцінену залишкову вартість визначають додаванням справедливої вартості цього об’єкта до його первісної (переоціненої) вартості. Сума зносу об’єкта при цьому залишається незмінною (рис. 3).

 

Рис. 3. Особливості визначення залишкової вартості об’єкта основних засобів із 100% зносом

истематизовано автором на основі НП(С)БО 121 «Основні засоби» [5])

 

При цьому, для об’єктів, які продовжують використовуватися, одночасно слід визначити і їх ліквідаційну вартість.

За підписом керівника установи «Про проведення переоцінки основних засобів станом на ХХ.ХХ.ХХХХ» (тобто на дату балансу) формується наказ, що направляється на погодження до органу, уповноваженого управляти об’єктами держвласності (якщо такий визначений), у якому має бути розпорядження про проведення переоцінки, склад комісії: посади та прізвища осіб, відповідальних за проведення переоцінки та відображення її результатів в обліку.

За результатами переоцінки складається Акт переоцінки у якому фіксуються: інвентарний номер, назва, рік введення в експлуатацію, строк корисного використання, ліквідаційна вартість та сума переоцінки за кожним об’єктом основних засобів. Підписують акт голова та члени комісії. До складу комісії включаються голова комісії – керівник або заступник; члени комісії – головний бухгалтер або його заступник, керівники груп обліку або інші працівники бухгалтерії, які здійснюють облік необоротних активів, особа, на яку покладено відповідальність за збереження основних засобів, інші посадові особи на розсуд керівника установи. Відповідальність за організацію роботи комісії покладається на керівника установи, а за об’єктивність визначення реальної вартості необоротних активів — на керівника і голову комісії. Після затвердження Акту переоцінки видається наказ за підписом керівника про відображення змін в бухгалтерському обліку та їх внесення до облікових регістрів

Зазначені у Акті дані про переоцінку відображують у регістрах аналітичного обліку основних засобів (інвентарних картках), що затверджені наказом «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів, що належать установам і організаціям, які утримуються за рахунок державного або місцевих бюджетів, та Інструкції з їх складання» Державного казначейства України та Держкомстату України від 02.12.97 № 125/70 [6], та у Відомості нарахування амортизації. Також слід в обов’язковому порядку зафіксувати інформацію і про підстави проведення переоцінки.

Методологією обліку передбачено віднесення:

- суми дооцінки залишкової вартості основних засобів на збільшення капіталу в дооцінках;

- суми уцінки залишкової вартості основних засобів до складу витрат звітного періоду.

Втім, якщо:

- дооцінці передувала уцінка основних засобів, то сума такої дооцінки визнається доходами установи у сумі, що не перевищує суми попередньої уцінки. Суму такого перевищення слід зараховувати до капіталу в дооцінках звітного року;

- уцінці передувала дооцінка основних засобів, то суму такої уцінки відносять на зменшення капіталу в дооцінках, але не більше суми дооцінки. А різницю між сумою уцінки і дооцінки включають до складу витрат звітного періоду.

З метою мінімізації можливих порушень та помилок доцільним вбачається підкріплення порядку проведення переоцінки основних засобів конкретними прикладами обчислення переоціненої вартості та відображення результатів переоцінки в обліку.

1. ДООЦІНКА

1.1. Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів, які раніше не уцінювалися зараховується суб'єктом державного сектору до капіталу в дооцінках (табл. 2).

 

Таблиця 2.

Кореспонденція субрахунків для оформлення дооцінки залишкової вартості об'єктів основних засобів, які раніше не уцінювалися

Зміст операції

Кореспонденція субрахунків

Дт

Кт

Відображення результатів дооцінки необоротних активів на суму:

дооцінки первісної вартості

101 - 122

441

коригування суми зносу

441

131 - 133

Джерело: Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій

 з активами, капіталом та зобов'язаннями бюджетних установ [7]

 

Наприклад:

Дооцінка залишкової вартості об'єкта основних засобів, які раніше не уцінювалися

- первісна вартість стабілізатора напруги 5008,00 грн.;

- сума нарахованого зносу 2003,00 грн.;

- залишкова вартість 3005,00 грн. (5008,00 – 2003,00).

- справедлива вартість стабілізатора напруги на дату балансу 6525,00 грн.

Визначимо індекс переоцінки:

 

Іпереоц = =  = 2,1714

 

Відхилення залишкової вартості стабілізатора напруги від його справедливої вартості є 117 % ((2,1714 – 1) ×100), тобто поріг суттєвості > 10 % (Пс), отже є право для проведення переоцінки.

 

Іпереоц > 1 – здійснюємо дооцінку (2,1714).

 

Розрахуємо первісну вартість і знос після переоцінки:

Переоцінена сума зносу = Сума нарахованого зносу х Іпереоц.

 

4349,00 = 2003,00 × 2,1714

 

Переоцінена вартість = Первісна вартість х Іпереоц;

 

10874,00 = 5008,00 × 2,1714

 

Вносимо результати переоцінки до інвентарної картки (табл. 3).

 

Таблиця 3.

Результати переоцінки станом на ХХ.ХХ.ХХХХ для внесення до інвентарної картки

Показник

Первісна/ переоцінена (дооцінена або уцінена)

Сума попередньої

переоцінки (дооцінки (+) / уцінки

(-))

Після переоцінки

(дооцінена або уцінена

Сума переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

Разом

в тому числі

в межах суми попередніх переоцінок (дооцінок (+) або уцінок (-))

сума перевищення дооцінки або уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми переоцінками (дооцінками (+) або уцінками (-)

Іпереоц.=2,1714

1

2

3

4

5 = (4-2)

6 = 5, але якщо |5| не більше |3|

7 = (5 – 6)

Первісна або переоцінена (справедлива) вартість

5008,00

-

10874,00

5866,00

-

-

Знос

2003,00

-

4349,00

2346,00

-

-

Залишкова вартість

3005,00

-

6525,00

-

-

-

Джерело: запропоновано автором

 

Оформлюємо облікові записи:

Дт 441   Кт 131                     2346,00 грн. (4349,00 – 2003,00) коригування суми нарахованого зносу

Дт 104   Кт 441                     5866,00 грн. (10874,00 – 5008,00) результат дооцінки первісної вартості стабілізатора напруги

1.2. Сума дооцінки, якщо до проведення дооцінки відбулася уцінка об'єкта основних засобів визнається доходами суб'єкта державного сектору у сумі, що не перевищує суми зазначеної уцінки (табл. 4).

 

Таблиця 4.

Кореспонденція субрахунків для оформлення дооцінки залишкової вартості у межах сум попередньої уцінки об'єктів основних засобів,

які раніше уцінювалися

Зміст операції

Кореспонденція субрахунків

Дт

Кт

Відображення результатів дооцінки необоротних активів, раніше уцінених:

коригування суми зносу

101 - 122

131 - 133

на суму дооцінки залишкової вартості в межах попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

101 - 122

741

Джерело: Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами,

капіталом та зобов'язаннями бюджетних установ [7]

 

Наприклад:

Дооцінка після проведення уцінки в межах суми попередніх уцінок:

- первісна (переоцінена) вартість стабілізатора напруги 2625,00 грн. (була уцінена на 2383,00 грн);

- сума нарахованого зносу 1313,00 грн. (була уцінена на 953,00 грн.);

- залишкова вартість 1312,00 грн. (була уцінена на 1430,00 грн.);

- справедлива вартість стабілізатора напруги на дату балансу 2025,00 грн.

Визначимо індекс переоцінки:

 

Іпереоц = =  = 1,5435

 

Відхилення залишкової вартості стабілізатора напруги від його справедливої вартості є 54 % ((1,5435 – 1) × 100), тобто поріг суттєвості > 10 % (Пс), отже є право для проведення переоцінки.

 

Іпереоц > 1 – здійснюємо дооцінку (1,5435).

 

Розрахуємо первісну вартість і знос після переоцінки:

Переоцінена сума зносу = Сума нарахованого зносу (переоцінена) х Іпереоц.

 

2027,00 = 1313,00 × 1,5435

 

Переоцінена вартість = Первісна (переоцінена) вартість х Іпереоц;

 

4052,00 = 2625,00 × 1,5435

 

Сума дооцінки залишкової вартості 713,00 грн. (2025,00 – 1312,00), а сума проведених уцінок, що були включені до складу витрат – 1430,00 грн., отже дооцінку залишкової вартості проводимо на суму 713,00 грн., що є в межах суми попередніх уцінок.

Вносимо результати переоцінки до інвентарної картки (табл. 5).

 

Таблиця 5.

Результати переоцінки станом на ХХ.ХХ.ХХХХ для внесення до інвентарної картки

Показник

Первісна/ переоцінена (дооцінена або уцінена)

Сума попередньої переоцінки (дооцінки (+) / уцінки

(-))

Після переоцінки (дооцінена або уцінена

Сума переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

Разом

в тому числі

в межах суми попередніх переоцінок (дооцінок (+) або уцінок (-))

сума перевищення дооцінки або уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми переоцінками (дооцінками (+) або уцінками (-)

Іпереоц.=1,5435

1

2

3

4

5 = (4-2)

6 = 5, але якщо |5| не більше |3|

7 = (5 – 6)

Первісна або переоцінена (справедлива) вартість

2625,00

-2383,00

4052,00

1427,00

-

-

Знос

1313,00

-953,00

2027,00

714,00

-

-

Залишкова вартість

1312,00

-1430,00

2025,00

713,00

713,00

-

Джерело: запропоновано автором

 

Оформлюємо облікові записи:

Дт 104   Кт 131                     714,00 грн. (2027,00 – 1313,00) коригування суми нарахованого зносу

Дт 104   Кт 741                     713,00 грн. (2025,00 – 1312,00) на суму дооцінки залишкової вартості в межах попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

1.3. Сума дооцінки об'єкта основних засобів, якщо до проведення дооцінки відбулася уцінка, визнається доходами суб'єкта державного сектору у сумі, що не перевищує суми зазначеної уцінки із зарахуванням суми перевищення до капіталу в дооцінках звітного року (табл. 6).

 

Таблиця 6.

Кореспонденція субрахунків для оформлення дооцінки залишкової вартості у межах сум та у сумах

перевищення попередньої уцінки об'єктів основних засобів, які раніше уцінювалися

Зміст операції

Кореспонденція субрахунків

Дт

Кт

Відображення результатів дооцінки необоротних активів, раніше уцінених:

коригування суми зносу

101 - 122

131 - 133

на суму дооцінки залишкової вартості в межах попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

101 - 122

741

на суму перевищення дооцінки залишкової вартості над сумою попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

101 - 122

441

Джерело: Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами,

капіталом та зобов'язаннями бюджетних установ [7]

 

Наприклад:

Дооцінка після проведення уцінки (перевищення дооцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми уцінками цього об’єкта):

- первісна (переоцінена) вартість стабілізатора напруги 2625,00 грн. (була уцінена на 2383,00 грн);

- сума нарахованого зносу 1313,00 грн. (була уцінена на 953,00 грн.);

- залишкова вартість 1312,00 грн. (була уцінена на 1430,00 грн.);

- справедлива вартість стабілізатора напруги на дату балансу 4025,00 грн.

Визначимо індекс переоцінки:

 

Іпереоц = =  = 3,0678

 

Відхилення залишкової вартості стабілізатора напруги від його справедливої вартості є 207 % ((3,0678 – 1) × 100), тобто поріг суттєвості > 10 % (Пс), отже є право для проведення переоцінки.

 

Іпереоц > 1 – отже, здійснюємо дооцінку (3,0678).

 

Розрахуємо первісну вартість і знос після переоцінки:

Переоцінена сума зносу = Сума нарахованого зносу (переоцінена) х Іпереоц.

 

4028,00 = 1313,00 × 3,0678

 

Переоцінена вартість = Первісна (переоцінена) вартість х Іпереоц;

 

8053,00 = 2625,00 × 3,0678

 

Вносимо результати переоцінки до інвентарної картки (табл. 7).

 

Таблиця 7.

Результати переоцінки станом на ХХ.ХХ.ХХХХ для внесення до інвентарної картки

Показник

Первісна/ переоцінена (дооцінена або уцінена)

Сума попередньої переоцінки (дооцінки (+) / уцінки

(-))

Після переоцінки (дооцінена або уцінена

Сума переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

Разом

в тому числі

в межах суми попередніх переоцінок (дооцінок (+) або уцінок (-))

сума перевищення дооцінки або уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми переоцінками (дооцінками (+) або уцінками (-)

Іпереоц.=3,0678

1

2

3

4

5 = (4-2)

6 = 5, але якщо |5| не більше |3|

7 = (5 – 6)

Первісна або переоцінена (справедлива) вартість

2625,00

-2383,00

8053,00

5428,00

-

-

Знос

1313,00

-953,00

4028,00

2715,00

-

-

Залишкова вартість

1312,00

-1430,00

4025,00

2713,00

1430,00

1283,00

Джерело: запропоновано автором

 

Оформлюємо облікові записи:

Дт 104   Кт 131                     2715,00 грн. (4028,00 – 1313) коригування суми нарахованого зносу

- переоцінка залишкової вартості в межах суми попередніх уцінок:

Дт 104   Кт 741                     1430,00 грн. результат дооцінки залишкової (переоціненої) вартості стабілізатора напруги в межах суми попередніх уцінок

- сума перевищення дооцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми уцінками цього об’єкта

Дт 104   Кт 441                     1283,00 грн. (2713,00 – 1430,00) сума перевищення дооцінки залишкової вартості над сумою попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

2. УЦІНКА

2.1. Сума уцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів суб'єктом державного сектору зараховується до складу витрат звітного періоду (табл. 8).

 

Таблиця 8.

Кореспонденція субрахунків для оформлення уцінки об'єктів основних засобів, які раніше не дооцінювались

Зміст операції

Кореспонденція субрахунків

Дт

Кт

Відображення результатів уцінки необоротних активів, які раніше не дооцінювались, на суму:

коригування суми зносу

131 - 133

101 - 122

різниці залишкової вартості

831

101 - 122

Джерело: Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами,

капіталом та зобов'язаннями бюджетних установ [7]

 

Наприклад:

Уцінка активів, які раніше не дооцінювалися:

- первісна вартість стабілізатора напруги 5008,00 грн.;

- сума нарахованого зносу 2003,00 грн.;

- залишкова вартість 3005,00 грн. (5008,00 – 2003,00).

- справедлива вартість стабілізатора напруги на дату балансу 2525,00 грн.

Визначимо індекс переоцінки:

 

Іпереоц = =  = 0,8403

 

Відхилення залишкової вартості стабілізатора напруги від його справедливої вартості є 16% ((0,8403 – 1) × 100), тобто поріг суттєвості > 10 % (Пс), отже є право для проведення переоцінки.

 

Іпереоц < 1 – отже, здійснюємо уцінку (0,8403).

 

Розрахуємо первісну вартість і знос після переоцінки:

Переоцінена сума зносу = Сума нарахованого зносу х Іпереоц.

 

1683,00 = 2003,00 × 0,8403

 

Переоцінена вартість = Первісна вартість х Іпереоц;

 

4208,00 = 5008,00 × 0,8403

 

Вносимо результати переоцінки до інвентарної картки (табл. 9).

 

Таблиця 9.

Результати переоцінки станом на ХХ.ХХ.ХХХХ для внесення до інвентарної картки

Показник

Первісна/ переоцінена (дооцінена або уцінена)

Сума попередньої переоцінки (дооцінки (+) / уцінки

(-))

Після переоцінки (дооцінена або уцінена

Сума переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

Разом

в тому числі

в межах суми попередніх переоцінок (дооцінок (+) або уцінок (-))

сума перевищення дооцінки або уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми переоцінками (дооцінками (+) або уцінками (-)

Іпереоц.=0,8403

1

2

3

4

5 = (4-2)

6 = 5, але якщо |5| не більше |3|

7 = (5 – 6)

Первісна або переоцінена (справедлива) вартість

5008,00

-

4208,00

-800,00

-

-

Знос

2003,00

-

1683,00

-320,00

-

-

Залишкова вартість

3005,00

-

2525,00

-480,00

-

-

Джерело: запропоновано автором

 

Оформлюємо облікові записи:

Дт 131   Кт 104                     320,00 грн. (1683,00 – 2003,00) коригування суми нарахованого зносу

Дт 831   Кт 104                     480,00 грн. (2525,00 – 3005,00) результат уцінки залишкової вартості стабілізатора напруги в межах суми попередніх дооцінок

2.2. Сума уцінки об'єкта основних засобів, якщо до проведення уцінки відбулася дооцінка, зараховується на зменшення капіталу в дооцінках, але не більше суми дооцінки, тобто якщо сума уцінки залишкової вартості не перевищує суми попередніх дооцінок (табл. 10).

 

Таблиця 10.

Кореспонденція субрахунків для оформлення уцінки об'єктів основних засобів,

які раніше дооцінювались в межах суми дооцінки

Зміст операції

Кореспонденція субрахунків

Дт

Кт

Відображення результатів уцінки необоротних активів, раніше дооцінених, на суму:

коригування суми зносу

131 - 133

101 - 122

уцінки залишкової вартості в межах суми попередніх дооцінок

441

101 - 122

Джерело: Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами,

капіталом та зобов'язаннями бюджетних установ [7]

 

Наприклад:

Уцінка після проведення дооцінки (в межах суми попередніх дооцінок):

- первісна (переоцінена) вартість стабілізатора напруги 7391,00 грн. (була дооцінена на 2383,00 грн.);

- сума нарахованого зносу 3695,00 грн. (була дооцінена на 953,00 грн.);

- залишкова вартість 3696,00 грн. (була дооцінена на 1430,00 грн.);

- справедлива вартість стабілізатора напруги на дату балансу 2525,00 грн.

Визначимо індекс переоцінки:

 

Іпереоц = =  = 0,6832

 

Відхилення залишкової вартості стабілізатора напруги від їх справедливої вартості є 32% ((0,6832 – 1) × 100), тобто поріг суттєвості > 10 % (Пс), отже є право для проведення переоцінки.

 

Іпереоц < 1 – отже, здійснюємо уцінку (0,6832).

 

Розрахуємо первісну вартість і знос після переоцінки:

Переоцінена сума зносу = Сума нарахованого зносу (переоцінена) х Іпереоц.

 

2524,00 = 3695,00 × 0,6832

 

Переоцінена вартість = Первісна (переоцінена) вартість х Іпереоц;

 

5049,00 = 7391,00 × 0,6832

 

Сума уцінки залишкової вартості 1171,00 грн. (2525,00 – 3696,00), а сума проведених дооцінок була 1430,00 грн., отже уцінку залишкової вартості проводимо на суму 1171,00 грн., що в межах суми попередніх дооцінок:

Вносимо результати переоцінки до інвентарної картки (табл. 11).

 

Таблиця 11.

Результати переоцінки станом на ХХ.ХХ.ХХХХ для внесення до інвентарної картки

Показник

Первісна/ переоцінена (дооцінена або уцінена)

Сума попередньої переоцінки (дооцінки (+) / уцінки

(-))

Після переоцінки (дооцінена або уцінена

Сума переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

Разом

в тому числі

в межах суми попередніх переоцінок (дооцінок (+) або уцінок (-))

сума перевищення дооцінки або уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми переоцінками (дооцінками (+) або уцінками (-)

Іпереоц.=0,6832

1

2

3

4

5 = (4-2)

6 = 5, але якщо |5| не більше |3|

7 = (5 – 6)

Первісна або переоцінена (справедлива) вартість

7391,00

2383,00

5049,00

-2342,00

-

-

Знос

3695,00

953,00

2524,00

-1171,00

-

-

Залишкова вартість

3696,00

1430,00

2525,00

-1171,00

-1171,00

-

Джерело: запропоновано автором

 

Оформлюємо облікові записи:

Дт 131   Кт 104                     1171,00 грн. (2524,00 – 3695,00) коригування суми нарахованого зносу

Дт 441   Кт 104                     1171,00 грн. (2525,00 – 3696,00) результат уцінки залишкової (переоціненої) вартості стабілізатора напруги в межах суми попередніх дооцінок

2.3. Сума уцінки об'єкта основних засобів, якщо до проведення уцінки відбулася дооцінка, зараховується на зменшення капіталу в дооцінках, але не більше суми дооцінки, із включенням різниці до складу витрат звітного періоду.

 

Таблиця 12.

Кореспонденція субрахунків для оформлення уцінки об'єктів основних засобів,

 які раніше дооцінювались в межах суми дооцінки та із перевищенням уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми

дооцінками цього об’єкта

Зміст операції

Кореспонденція субрахунків

Дт

Кт

Відображення результатів уцінки необоротних активів, раніше дооцінених, на суму:

коригування суми зносу

131 - 133

101 - 122

уцінки залишкової вартості в межах суми попередніх дооцінок

441

101 - 122

перевищення уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми дооцінками цього об’єкта

831

101 - 122

Джерело: Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами,

 капіталом та зобов'язаннями бюджетних установ [7]

 

Наприклад:

Уцінка після проведення дооцінки (перевищення уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми дооцінками цього об’єкта):

- первісна (переоцінена) вартість стабілізатора напруги 7391,00 грн. (була дооцінена на 2383,00 грн.);

- сума нарахованого зносу 3695,00 грн. (була дооцінена на 953,00 грн.);

- залишкова вартість 3696,00 грн. (була дооцінена на 1430,00 грн.);

- справедлива вартість стабілізатора напруги на дату балансу 1525,00 грн.

Визначимо індекс переоцінки:

 

Іпереоц =  =  = 0,4126

 

Відхилення залишкової вартості стабілізатора напруги від їх справедливої вартості є 49% ((0,4126– 1) × 100), тобто поріг суттєвості > 10 % (Пс), отже є право для проведення переоцінки.

 

Іпереоц < 1 – отже, здійснюємо уцінку (0,4126).

 

Розрахуємо первісну вартість і знос після переоцінки:

Переоцінена сума зносу = Сума нарахованого зносу (переоцінена) х Іпереоц.

 

1525,00 = 3695,00 × 0,4126

 

Переоцінена вартість = Первісна (переоцінена) вартість х Іпереоц;

 

3050,00 = 7391,00 × 0,4126

 

Сума уцінки залишкової вартості 2171,00 грн. (1525,00 – 3696,00), а сума проведених дооцінок була 1430,00 грн., отже уцінку залишкової вартості проводимо на суму 2171,00 грн., при цьому, в межах суми попередніх дооцінок 1430,00 грн., та різниці у сумі 741,00 грн.

Вносимо результати переоцінки до інвентарної картки (табл. 13).

 

Таблиця 13.

Результати переоцінки станом на ХХ.ХХ.ХХХХ для внесення до інвентарної картки

Показник

Первісна/ переоцінена (дооцінена або уцінена)

Сума попередньої переоцінки (дооцінки (+) / уцінки

(-))

Після переоцінки (дооцінена або уцінена

Сума переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

Разом

в тому числі

в межах суми попередніх переоцінок (дооцінок (+) або уцінок (-))

сума перевищення дооцінки або уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми переоцінками (дооцінками (+) або уцінками (-)

Іпереоц.=0,4126

1

2

3

4

5 = (4-2)

6 = 5, але якщо |5| не більше |3|

7 = (5 – 6)

Первісна або переоцінена (справедлива) вартість

7391,00

2383,00

3050,00

-4341,00

 

-

Знос

3695,00

953,00

1525,00

-2170,00

 

-

Залишкова вартість

3696,00

1430,00

1525,00

-2171,00

-1430,00

-741,00

Джерело: запропоновано автором

 

Оформлюємо облікові записи:

Дт 131   Кт 104                     1525,00 грн. (1525,00 – 3695,00) коригування суми нарахованого зносу

- переоцінка залишкової вартості в межах суми попередніх дооцінок:

Дт 441   Кт 104                     1430,00 грн. результат уцінки залишкової (переоціненої) вартості стабілізатора напруги в межах суми попередніх дооцінок

- сума перевищення уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми дооцінками цього об’єкта

Дт 831   Кт 104                     741,00 грн. (2171,00 – 1430,00) результат уцінки залишкової (переоціненої) вартості стабілізатора напруги понад суми попередніх дооцінок

Якщо залишкова вартість об'єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об'єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об'єкта.

Наприклад:

- первісна (переоцінена) вартість стабілізатора напруги 2625,00 грн. (була уцінена на 2383,00 грн.);

- сума нарахованого зносу 2625,00 грн. (була уцінена на 953,00 грн.);

- залишкова вартість 00,00 грн. (була уцінена на 1430,00 грн.);

- справедлива вартість стабілізатора напруги на дату балансу 1525,00 грн.

Розрахуємо вартість переоцінки:

 

Переоцінена залишкова вартість = Первісна (переоцінена) вартість + Справедлива вартість

 

4150,00 = 2625,00 + 1525,00

 

Вносимо результати переоцінки до інвентарної картки (табл. 14).

 

Таблиця 14.

Результати переоцінки станом на ХХ.ХХ.ХХХХ для внесення до інвентарної картки

Показник

Первісна/ переоцінена (дооцінена або уцінена)

Сума попередньої переоцінки (дооцінки (+) / уцінки

(-))

Після переоцінки (дооцінена або уцінена

Сума переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

Разом

в тому числі

в межах суми попередніх переоцінок (дооцінок (+) або уцінок (-))

сума перевищення дооцінки або уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми переоцінками (дооцінками (+) або уцінками (-)

Іпереоц.=

1

2

3

4

5 = (4-2)

6 = 5, але якщо |5| не більше |3|

7 = (5 – 6)

Первісна або переоцінена (справедлива) вартість

2625,00

-2383,00

4150,00

1525,00

-

 

Знос

2625,00

-953,00

2625,00

-

-

-

Залишкова вартість

00,00

-1430,00

1525,00

1525,00

1430,00

95,00

Джерело: запропоновано автором

 

Оформлюємо облікові записи:

- переоцінка залишкової вартості в межах суми попередніх уцінок:

Дт 104   Кт 741                     1430,00 грн. результат уцінки залишкової (переоціненої) вартості стабілізатора напруги в межах суми попередніх дооцінок

- сума перевищення дооцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми уцінками цього об’єкта

Дт 104   Кт 441                     95,00 грн. (1525,00 – 1430,00) перевищення уцінки залишкової вартості над попередніми дооцінками.

Для проведення переоцінки запропоновано форму Відомості переоцінки (табл. 15). Схема відображення переоцінки основних засобів на рахунках бухгалтерського обліку відповідно до відомості переоцінки наведена на рис. 4. Результати переоцінки в кореспонденції субрахунків слід систематизувати в меморіальному ордері ф. 274.

 

Рис. 4. Схема відображення переоцінки основних засобів на рахунках бухгалтерського обліку відповідно до відомості переоцінки

(запропоновано автором)

 

  

Таблиця 15.

Зведена відомість переоцінки (дооцінки/уцінки) станом на ХХ.ХХ.ХХХХ

Об’єкт основних засобів

Первісна/ переоцінена (дооцінена або уцінена)

Сума попередньої

переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

Після переоцінки (дооцінена або уцінена)

Сума переоцінки (дооцінки (+) або уцінки (-))

№ зп

Інвентарний номер

Назва об’єкта

разом 

знос

залишкова

разом 

знос

залишкова

разом 

10=(4+13)

знос

залишкова

усього 

13=

(10-4)=

13а+14+16+17

пер-вісна

знос

14 = (11-5)

14а = (11-5)

залишкова

разом

15 = (12-6)=

(16+17)

в тому числі

в межах суми попередніх переоці-нок (дооці-нок (+) або уцінок

(-))

 

16 = 15, але |15| не більше |9|

переви-щення дооці-нки або уцінки над

поперед-німи перео-цінками

(дооцін-ками (+) або уцінка-ми (-)

17 = (15 – 16)

Проведення  

+

Дт104

Кт441

+

Дт104

Кт131

+

Дт441

Кт131

х

+

Дт104

Кт 741

+

Дт104

Кт441

-

Дт131

-

Дт441

Кт 104

-

Дт831

Кт104

С-до

С-до

х

х

х

х

С-до

С-до

х

Оборот

Дт 104

Кт131

+дооцінка

+дооцінка

Дт104

Кт131

+

Дт104

+

Дт104

Кт 441

+

Дт 104

Кт 131

+

Дт441

Кт131

+

Дт104

+

Дт104

Кт 741

+

Дт104

Кт441

-уцінка

-уцінка

-

Кт104

-

Дт 131

Кт 104

-

Кт104

-

Дт441

Кт 104

-

Дт831

Кт104

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

13а

14

14а

15

16

17

 

 

Дооцінка

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

5008

2003

3005

-

-

-

10874

4349

6525

5866

5866

-

2346

-

-

-

 

 

 

2625

1313

1312

-2383

-953

-1430

4052

2027

2025

1427

-

714

 

713

713

-

 

 

 

2625

1313

1312

-2383

-953

-1430

8053

4028

4025

5428

-

2715

 

2713

1430

1283

 

 

 

2625

2625

0

-2383

-953

-1430

4150

2625

1525

1525

-

-

-

1525

1430

95

 

 

Разом

12883

7254

5629

-7149

-2859

-4290

27129

13029

14100

14246

5866

3429

2346

4951

3573

1378

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

13а

14

14а

15

16

17

 

 

Уцінка

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

5008

2003

3005

-

-

-

4208

1683

2525

-800

-

-320

-

-480

-

-480

 

 

 

7391

3695

3696

2383

953

1430

5049

2524

2525

-2342

-

-1171

-

-1171

-1171

-

 

 

 

7391

3695

3696

2383

953

1430

3050

1525

1525

-4341

-

-2170

-

-2171

-1430

-741

 

 

Разом

19790

9393

10397

4766

1906

2860

12307

5732

6575

-7483

0

-3661

0

-3822

-2601

-1221

 

 

Усього

32673

16647

16026

-2383

-953

-1430

39436

18761

20675

6763

5866

-232

2346

1129

972

157

Джерело: запропоновано автором

 

Висновки і перспективи подальших досліджень. Запропонований спосіб організації проведення переоцінки та систематизації облікової інформації щодо переоцінки основних засобів та її результатів спрощує проведення розрахунків, уможливлює арифметичну перевірку правильності обчислення, сприяє уникненню помилок при відображенні результатів переоцінки в кореспонденції субрахунків бухгалтерського обліку, надає повну інформацію щодо результатів переоцінювання кожного об’єкта. Логічним продовженням даного дослідження є розроблення методичних рекомендацій з порядку проведення переоцінки та відображення її результатів в обліку, що є заходом удосконалення методичного забезпечення облікової роботи працівників бухгалтерських служб суб’єктів державного сектору.

 

Література

1. Воськало Н. М. Порівняльна характеристика національних і міжнародних стандартів бухгалтерського обліку для державного сектору / Н. М. Воськало // Науковий вісник НЛТУ України. - 2014. - Вип. 24.4. - С. 258-263.

2. Дорошенко О. О. Фінансова звітність бюджетних установ у контексті національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі / О. О. Дорошенко, М. І. Галич // Вісник Хмельницького національного університету. — № 2. — Т. 1. — 2012. —С. 111—114.

3. Дорошенко О.О. Трансформація об’єктів бухгалтерського обліку в бюджетних установах у контексті модернізації обліку в державному секторі /. О. Дорошенко // Науковий журнал «Бізнес-інформ». – 2013. - №2. – С. 209-211.

4. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору : наказ Міністерства фінансів України від 23.01.2015 № 11 / [Електронний ресурс] // Режим доступу до матеріалів:  http://www.minfin.gov.ua/control/publish/article/main?art_id=407392&cat_id=407391.

5. Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 «Основні засоби» : наказ Міністерства фінансів України від12.10.2010 N 1202 / [Електронний ресурс] // Режим доступу до матеріалів: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z1017-10.

6. Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів, що належать установам і організаціям, які утримуються за рахунок державного або місцевих бюджетів, та Інструкції з їх складання : наказ Державного казначейства України та Держкомстату України від 02.12.97 № 125/70/ [Електронний ресурс] // Режим доступу до матеріалів: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/z0612-97.

7. Про затвердження Типової кореспонденціії субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов'язаннями бюджетних установ: наказ Міністерства фінансів України від 26.06.2013 № 611 / [Електронний ресурс] // Режим доступу до матеріалів:  http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/z1214-13.

8. Свірко С. В. Розвиток оцінки нефінансових активів у бюджетних установах: історичні традиції та сучасні тенденції / С. В. Свірко // Незалежний аудитор. - 2013. - № 5. - С. 23-34.

9. Свірко С. В. Побудова системи рахунків бухгалтерського бюджетного обліку в умовах формування інтегрованого інформаційного забезпечення управління державними фінансами України / С. В.Свірко, А. І. Фаріон // Незалежний аудитор. - 2013. - № 4. - С. 19-27.

10. Сушко Н. Реформування системи бухгалтерського обліку в державному секторі / Н. Сушко, Л. Гізатуліна // Державний бухгалтер і аудитор. – 2012 – №1. – С. 11–17.

 

References.

1. Vos'kalo, N.M. (2014), Comparative Characteristics of National and International Accounting Standards for the Public Sector”, Naukovyj visnyk NLTU Ukrainy, vol. 24.4, pp. 258-263.

2. Doroshenko, O.O. (2012) “Financial reports of public sector institutions according to National Public Sector Accounting Standards”, Visnyk Khmel'nyts'koho natsional'noho universytetu, vol 2, pp. 111—114.

3. Doroshenko, O.O. (2013) “Transformation of Objects of Accounting in Budget Funded Institutions in the Context of Modernisation of Accounting in the State Sector”, /. O. Doroshenko // Naukovyj zhurnal “Biznes-inform”, vol 2, pp. 209-211.

4. Ministry of Finance (2015), “Methodical recommendation for public sector institutions Property, Plant and Equipment accounting”, available at: http://vvv.minfin.gov.ua/tsontrol/publish/artitsle/main?art_id=407392&tsat_id=407391 (Accessed 17 November 2015).

5. Ministry of Finance (2012), “National Accounting Standard for public sector institutions 121 “Property, Plant and Equipment””, available at: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z1017-10 (Accessed 17 November 2015).

6. State Treasure of Ukraine (1997), “Forms for non-fixed assets of public sector institutions accounting and writing off”, available at: http://zakon3.rada.gov.ua/lavs/shov/z0612-97 (Accessed 17 November 2015).

7. Ministry of Finance (2013), “Correspondence of accounts of record-keeping, equity and liabilities of public sector institutions reflection”, available at: http://zakon1.rada.gov.ua/lavs/shov/z1214-13 (Accessed 17 November 2015).

8. Svirko, S.V. (2013), “Development of assessment of non-financial assets in budgetary institutions: historical traditions and current trends”, Nezalezhnyj audytor, vol 5, pp. 23-34.

9. Svirko, S.V. and Farion, A.I, (2013), “Structuring the system of accounts in budget accounting under developing integrated information support for public finance management in ukraine”, Nezalezhnyj audytor, vol. 4, pp. 19-27.

10. Sushko, N. (2012), “Reforming of public sector accounting system”, Derzhavnyj bukhhalter i auditor, vol. 1, pp. 11–17.

 

Стаття надійшла до редакції 18.11.2015 р.

 

bigmir)net TOP 100

ТОВ "ДКС Центр"